La reforma tributaria y el régimen de las Entidades sin Ánimo de Lucro (ESAL)

Las medidas tributarias propuestas frente a las Entidades Sin Ánimo de Lucro pueden evitar que estas organizaciones sean un instrumento de evasión  tributaria. Sin embargo, los afanes fiscalistas pueden atentar contra la sostenibilidad en el largo plazo de las auténticas corporaciones, fundaciones y asociaciones sin ánimo de lucro.

Continuamos analizando en esta entrada el proyecto de reforma tributaria propuesto por el Gobierno Nacional. Esta vez nos ocupamos del régimen propuesto para las Entidades Sin Ánimo de Lucro (ESAL).

En toda sociedad democrática existen organizaciones privadas que tienen como propósito adelantar, desinteresadamente, acciones de interés general o de beneficio público. Es conveniente para la sociedad que haya ciudadanos que quieran asociarse para adelantar de manera organizada acciones filantrópicas. Ello no debería ser obstaculizado por el estado.

Por otra parte, el propósito de un impuesto a la renta es el de gravar los ingresos de las personas naturales. El ingreso gravable, según un principio universal (principio Haig-Simon se le conoce en la literatura académica tributaria) recogido en el artículo 26 de nuestro estatuto tributario, es que el ingreso sujeto a impuestos debe ser aquél que es susceptible de incrementar el patrimonio del contribuyente.  Si se justifica que exista un impuesto a las sociedades, como lo señalamos en una anterior entrada, es porque es una manera de gravar a sus accionistas, que son en últimas personas naturales.

En la medida en que los fundadores, promotores o donantes de una auténtica ESAL no se benefician patrimonialmente de las utilidades o excedentes generados por ellas, no existe motivo para que ellas sean objeto del impuesto a la renta. Ello está reconocido en nuestra normatividad tributaria, al aceptar (art 19 ET) la existencia de entidades con un régimen tributario especial, entre las cuales están las corporaciones, fundaciones, y asociaciones sin ánimo de lucro, con la condición de que sus excedentes sean reinvertidos totalmente en la actividad de su objeto social.

Un riesgo de la existencia de organizaciones sujetas a un régimen tributario especial consiste en que pueden convertirse en instrumento para evadir impuestos. Si una actividad comercial se desarrolla bajo este esquema, se podría considerar que está compitiendo, en condiciones no equitativas, con otras empresas que sí deben pagar los impuestos. Puede darse el caso, inclusive, que algunas entidades se creen con el propósito de evadir impuestos. Los promotores de estas organizaciones pueden beneficiarse a través de pagos que la fundación les haga como real o supuesta remuneración por contratos de trabajo, asesoría, alquiler de activos, etc. Todavía recordamos el escándalo que puso en evidencia que ese era el sistema utilizado por los fundadores de una institución de educación superior recientemente intervenida por el gobierno.

Es necesario entonces que la exención tributaria de estas organizaciones esté condicionada a que el estado esté en capacidad de controlar que efectivamente se trata de organizaciones que no puedan ser utilizadas como fuente de enriquecimiento para sus fundadores o promotores. Ello implica que debe cumplir unas condiciones muy estrictas tanto en sus estatutos como en su funcionamiento interno, y además deben someterse a la fiscalización de las autoridades tributarias. Es el sistema que normalmente existe en muchos países. En Estados Unidos, por ejemplo ,  estas disposiciones están contenidas en la  sección501 del Internal Revenue Service .

En Colombia, sin embargo, no existe ningún control tributario serio por parte de la DIAN que permita comprobar que se trata realmente de entidades sin ánimo de lucro. Como lo señala el informe final de la Comisión de Expertos (pag 192) el comité que se había creado en la Ley 75 de 1986, y que tenía ese propósito, fue declarado inconstitucional por la Corte Suprema de Justicia.  Hoy basta que una entidad se registre como ESAL ante una administración municipal para que automáticamente se beneficie del régimen tributario especial.

Frente a esta situación, la reforma radicada por el Gobierno propone lo siguiente:

-          Las asociaciones, fundaciones y corporaciones constituidas como entidades sin ánimo de lucro, incluyendo aquí las cajas de compensación familiar, y las religiones reconocidas como tales por el Ministerio del Interior, serán contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios. Pueden pertenecer al Régimen Tributario Especial aquellas entidades que se constituyan como ESAL, que su objeto sea de interés general, a las cuales tenga acceso la comunidad y que sus aportes no puedan ser reembolsados ni sus excedentes distribuidos bajo ninguna modalidad. Si pertenecen a este régimen pagarán un impuesto del 20%. Pero si el excedente se destina en el año siguiente a aquel en el cual se obtuvo al desarrollo  del objeto social y a la actividad meritoria de la entidad, este excedente se considerará exento. La parte que no se invierta será gravable en el año en que esto ocurra

-          Las entidades que superen los 160.000 UVT ($4524 millones) de ingreso anual estarán obligadas a presentar a la DIAN una memoria económica sobre su gestión.

-          Los pagos por concepto de prestación de servicios, arrendamientos, honorarios, comisiones, intereses, bonificaciones especiales, o cualquier otro tipo de pagos que se hagan a los fundadores, aportantes,donantes, representantes legales o administradores, su cónyuges o familiares, serán consideradas por la administración tributaria como distribución indirecta de excedentes. Ocasionará la exclusión del RTE.

En principio, estas propuestas pueden considerarse como positivas, pues contribuyen a filtrar entre las auténticas ESAL y aquellas que solo sirven como instrumento de enriquecimiento para sus patrocinadores o promotores.

Sin embargo, la normatividad propuesta tiene algunas limitaciones, sobre las cuales quiero llamar la atención:  

-          Exige que los excedentes sean gastados en el año siguiente al que fueron obtenidos. En casos excepcionales, autorizados por la Asamblea General o por el órgano de administración que haga sus veces, este plazo puede ser hasta de cinco años. Esto crea un problema en el caso de los legados (o endowments como se conocen en los países anglo-sajones)  que reciben algunas ESAL y que tienen el mandato explícito de que solo se pueden gastar en el propósito social los rendimientos financieros del legado obtenidos en un período determinado.  Así funcionan algunas ESAL en Colombia. El caso más conocido a nivel mundial es el de la Fundación Nobel. Su fundador, Alfred Nobel, cedió su fortuna a la Fundación que lleva su nombre, con la condición de que el ingreso proveniente de sus inversiones fuera distribuido en forma de premios anuales para aquellos que en el año anterior hubieran conferido los más grandes beneficios para la humanidad (ver aquí). De haber existido una norma semejante en Suecia a principios del siglo XX, la Fundación Nobel habría tenido que gastar el legado recibido (sería un ingreso en términos de la normatividad tributaria) por tarde en 1905. No tendríamos hoy premios Nobel.

-          El artículo 357 del ET, que seguiría vigente, señala que el excedente de las ESAL (que se debe aplicar directamente al objeto social de la organización) se calcula tomando la totalidad de los ingresos y restando el valor de los egresos, incluyendo en los egresos las inversiones que se hagan en cumplimiento del objeto social. Es decir que si una ESAL decide construir o ampliar sus instalaciones, o mejorar sus sistemas de información para mejorar la calidad de atención a sus beneficiarios, el valor de esas inversiones se considera como gasto, y por lo tanto no hace parte del excedente. Lo anterior, sin embargo, con otra propuesta de la reforma (artículo 149 del proyecto de Ley), que establece se puede establecer por el método de comparación patrimonial entre los patrimonios líquidos del año gravable y del año anterior. En la medida en que las inversiones hechas por la ESAL pasan a hacer parte de su patrimonio, esta disposición desvirtúa la posibilidad de que se resten las inversiones para determinar el excedente gravable. Desestimula por completo el crecimiento de las ESAL.  
-      El artículo 168 del proyecto de Ley contempla las causales que llevarían a un ESAL  a ser excluida del régimen tributario. Es claro que si no cumplen con las normas que las regulan deben perder ese carácter. Pero el numeral 3 de ese artículo señala  que también se pierde ese carácter cuando miembros de la junta directiva, representantes legales o miembros de órganos de dirección sean declarados responsables penalmente por delitos contra la administración pública, el orden económico social o el patrimonio económico. También si son sancionados con la caducidad de un contrato celebrado con una entidad pública. Estas sanciones se pueden presentar por hechos que no tienen nada que ver con la labor de la ESAL dirigida por ellos. Esta disposición es absolutamente peligrosa y sospecho que inconstitucional. Es hacer que una persona jurídica distinta pague las consecuencias del accionar de alguien.  En el pasado reciente colombiano, fundaciones respetables han tenido en sus órganos directivos a personas que han resultado condenadas por delitos económicos. De haber existido esta disposición, hubieran perdida su régimen especial.

 

Positivo que se cierren las posibilidades de evasión, filtrando claramente las auténticas ESAL de  aquellas que no lo son.  Pero debe tener cuidado el Congreso de no afectar la sostenibilidad de largo plazo de las primeras.

 

Por transparencia frente a los lectores, debo señalar que soy empleado de una entidad sin ánimo de lucro, y pertenezco además al órgano directivo de otra.